结构性减税背景下小微企业税收筹划路径探究

　　徐伟丽陈莎陈德英马俊云李小林
　　摘要：近年来，小微企业的发展受税负的制约较为突出，虽然出台了一系列的减税政策以扶持小微企业的发展，但由于小微企业缺乏税收筹划意识，减税政策的实施效果不明显，为此，文章基于结构性减税背景，从占小微企业成本较大的增值税和企业所得税两个税种入手，研究小微企业税收筹划的路径，旨在进一步降低小微企业的税收负担。
　　关键词：结构性减税小微企业税收筹划
　　一、结构性减税与路径选择
　　为了抵御金融危机给我国带来的经济冲击，中央分别在2008年及2012年两次提出结构性减税。
　　结构性减税是国家为了达到一定的目标而针对特定的企业、特定的税种来削减其税负水平。首先，结构性减税不同于全面减税，它的切入点是优化经济结构与税制结构，进而有选择性的减税，而不是对所有税种不加区分进行一刀切式减税。其次，结构性减税以减税为核心，重点着眼于降低特定群体的实际税负水平，而非维持税负水平不变的税种之间的结构性调整。
　　目前，我国的税收收入中增值税和企业所得税所占比重达到了60，所以结构性减税政策应以这两个税种为主要着力点，从以下两个方面努力：一是认真贯彻落实支持小微企业的各项税收优惠政策；二是积极开展营业税改征增值税试点（以下简称营改增）。
　　二、小微企业的界定
　　根据不同的分类标准，小微企业可以分为小型微型企业和小型微利企业两种。小型微型企业是根据工信部《中小企业划型标准规定》将中小企业分为中型、小型和微型企业。小型微型企业即是指其中的小型和微型企业。小型微利企业则是根据《企业所得税法实施条例》，符合表1条件的企业。
　　三、小微企业增值税的税收筹划
　　税收筹划是指在不违反法律的情况下，对企业的各项活动进行事先的筹划和安排，合理合法地减少纳税成本，尽可能地实现企业价值最大化的经济活动。对于小微企业增值税的税收筹划可以从以下几个方面进行。
　　（一）营改增后增值税的税收筹划
　　为解决增值税和营业税并存导致的重复征税问题，国务院决定2012年1月1日首先在上海市对交通运输业和部分现代服务业开展营改增试点改革。到2016年5月1日为止，已经实现了增值税对货物和服务的全覆盖。营改增是国家优化税制结构，减轻企业税收负担的重要举措，是结构性减税政策的重要内容。下面以受营改增影响较大的建筑行业为例论述小微企业增值税税收筹划的思路。
　　目前，我国建筑企业的施工成本包括材料费、人工费、机械费等。而其中的机械费又是施工成本的重要组成部分。受资金限制，建筑企业在施工过程中使用的机械设备，大都采用租赁的形式，因此，建筑业营改增之后，可以通过合理安排设备购入时间、变更长期租赁合同进行增值税纳税筹划，保证租赁成本的进项税额充分抵扣，最大化降低建筑企业的税负。
　　1。合理安排设备的购入时间。建筑业营改增政策实施后，按规定企业可以抵扣购入机械设备的进项税额，因此，营改增前，工程上使用的机械设备，尽量采用租赁方式，待营改增政策实施后，再购入需用的机械设备，从而通过抵扣进项税额来减少增值税的缴纳额。
　　例1：安吉公司是一家小微建筑业企业，2016年2月份该公司拟增加一台价值1470万元的设备，如果直接采购，1470万元不能抵扣相应的进项税。则该公司可以考虑先与供应商签订3个月的租赁合同，每个月100万元，合计300万元。2016年5月1日营改增后再签订采购合同，采购价格为1170万元。则该公司在营改增前支付的3个月的租赁费300万元，不能抵扣相应的进项税。但营改增后公司采购设备的1170万元，可以抵扣进项税，金额为1170（117）17170（万元）。从这个案例中可以看出，在营改增政策实施之前，通过合理安排建筑企业需要购买设备的时间，增加增值税的进项抵扣，可以达到减轻建筑企业税负的目的。
　　2。变更长期租赁合同。建筑业营改增前，签订的租赁合同由出租方缴纳营业税，承租方无法取得增值税专用发票，导致租赁支出无进项税额抵扣，进而增加建筑业的税收负担。
　　建筑业营改增后，企业应对现有租赁合同进行清理，如果有营改增前签订的租赁合同还在执行的，可与出租方协商，终止原租赁合同，重新签订新的租赁合同。执行新合同后，由于出租方的租赁收入缴纳增值税，出租方可以给建筑企业开具增值税专用发票。因此，建筑业支付的租金可以凭借增值税专用发票，抵扣进项税，降低企业的税收负担。
　　例2：假设某小微建筑业企业2015年5月1日与一家租赁公司签订5年的长期设备租赁合同，合同金额为1000万元。如果不重新签订合同，那么1000万元就不能抵扣进项税。在2016年5月1日，该建筑公司可以与租赁公司协商，要求终止原合同，重新签订为期4年、合同金额为800万元的租賃合同，执行新合同后，该建筑公司支付的800万元的租金可以取得增值税专用发票，抵扣进项税金额为800（117）17116。24（万元）。从这个案例中可以看出，在营改增政策实施之后，通过变更长期租赁合同，可以增加进项税额的抵扣，从而达到减轻建筑企业税负的目的。
　　（二）利用增值税税收优惠政策进行税收筹划
　　2016年国家税务总局下发的《关于全面推开营业税改征增值税试点有关税收征收管理事项的公告》规定，对于兼营销售货物，提供加工、修理修配劳务和销售服务等多种应税行为的增值税小规模纳税人，应当分别核算各应税行为的销售额，各应税行为月销售额3万元（按季纳税9万元），可分别享受小微企业暂免征收增值税优惠政策。上述增值税的免税优惠政策仅适用于增值税小规模纳税人，对于增值税的一般纳税人不适用，因此企业在实务工作中可以通过合理选择增值税纳税人身份，将一般纳税人分立为两个小规模纳税人，以便享受免税的优惠政策。对于分立之后的小规模纳税人，还要进行月销售额（季销售额）临界点的筹划。
　　1。按月纳税的小微企业，当月销售额超过3万元不多的情况下，应合理地对销售货物、提供应税劳务等收入的确认时间进行筹划。如果销售额超过3万元，可采用跨月分期收款方式销售，将月销售额控制在3万元以内，从而达到减少税负的目的。采取预收款销售方式的，在不影响客户使用的前提下，可与客户协商货物的发出时间，合理地确认销售收入以达到避税的目的，假设某企业本应在月末发出一批货物，发出该批货物会使得企业当月的销售收入超过3万元，无法享受免税优惠，该企业可以将货物安排在下月初发出，在下月确认收入。
　　例3：金利工艺品有限公司为增值税小规模纳税人，按月纳税，2016年6月销售一批工艺品给客户，销售额为5万元（不含税）。
　　筹划分析：若该企业在2016年6月根据实际销售额开5万元的增值税发票，由于超出3万元税收优惠的起征点，需要缴纳增值税530。15（万元）。但若企业与客户协商，采用分期收款的结算方式分两个月收回货款，则当月收回2。5万元，那么企业当月按2。5万元开具发票，未超过3万元，可以享受免税优惠政策，不用交税。
　　2。若小微企业各月间的销售额不均衡，忽高忽低，此时企业应该尽量采取按季度纳税的方式。这样可以在较长的一段时间内，避免小微企业因季节性原因，导致某月的销售额过高而多交税。
　　例4：善达雪糕厂为增值税小规模纳税人，2016年7月份销售额2万元，8月份因天气炎热，该企业的雪糕热销，导致当月的销售额高达5万元，9月份销售额1。6万元。
　　筹划分析如表2所示。
　　3。对于兼营增值税应税货物、加工、修理修配劳务、应税服务等，应分开进行独立核算。如果小微企业有多项兼营业务，要独立核算增值税的各应税项目。尽量将各应税项目的销售额都控制在税收优惠政策的起征点范围内，这样企业可以享受多倍的免税优惠。如果不独立核算各项目，不仅会导致该企业销售额超出税收优惠政策的起征点，无法享受免税优惠，而且税务部门在征税时还会按高税率征收，增加企业的税收负担。
　　例5：喜顺公司是一家兼营装卸搬运和交通运输的小规模纳税人，2016年9月，取得销售收入共4。9万元，其中装卸搬运服务收入2。6万元，交通运输服务收入2。3万元。营改增后，装卸搬运服务适用的税率为6，交通运输业适用的增值税税率为11。
　　筹划分析：若该公司不分别核算这两项收入，那么本月销售额4。9万元超出税收优惠政策的起征点，无法享受免税优惠，并且在征税时还要按照交通运输业11的税率征税。应纳增值税为4。9110。54（万元）；如果该公司会计分别核算装卸搬运业务和交通运输业的收入，装卸搬运服务收入2。6万元，交通运输服务收入2。3万元，都位于税收优惠范围内，因此不需缴纳增值税。
　　四、小微企业企业所得税的税收筹划
　　国家规定对年应纳税所得额30万元的小型微利企业，其所得减按50计入应纳税所得额，按20的税率缴纳企业所得税。因此，对于年应纳税所得额处于30万元临界点边缘的小微企业来说，要尽可能地把应纳税所得额控制在规定范围内。
　　（一）适当增加企业开支
　　企业可以向公益组织捐赠，或者采取增加广告支出、增发员工奖金、招聘残疾人员就业等方法增加企业开支，把应纳税所得额控制在30万元内，从而减少企业税负，增加净所得，还可以提高企业形象、增加企业知名度，一举多得。
　　例6：某小型超市实行查账征收方式缴纳企业所得税，2016年应纳税所得额为32万元，支出项目中付给收银员的工资为3万元。该超市不适用小微企业低税率的优惠政策，按25的税率交税，2016年的企业所得税为：32258（万元）。该超市因销量不大，可聘请残疾人做收银员，按支付给残疾人实际工资的100加计扣除，这样支付给收银员的工资可按照6万元扣除，应纳税所得额为29万元，处于30万元的低税率优惠范围内，应缴纳的企业所得税为2950202。9（万元），为超市降低税负5。1万元。
　　（二）延期确认收入
　　在企业应纳税所得额超过30万元临界点不多的情况下，企业可考虑将部分收入延期到下一个纳税年度确认，以享受10的低税率优惠政策。
　　例7：某小微企业按查账征收方式缴纳企业所得税，该企业2016年111月的应纳税所得额为28万元，不到30万元，适用小型微利企业10税率繳纳企业所得税。该企业12月的应纳税所得额为3万元，年终汇算应纳税所得总额为31万元，超过了30万元的税率优惠临界点，适用25的税率，需缴纳企业所得税7。75万元。
　　筹划分析：显然12月的收入就是税收筹划的关键，我们可以采用递延收入的方法，把12月的部分收入递延到下一个年度，具体方法是把企业12月的收入，采用分期收款的结算方式进行销售，在合同上约定分两次收回货款，12月31日之前收回货款1。5万元，剩余1。5万元货款在第二年的第一个季度收回。那么此企业2016年全年的应纳税所得额为29。5万元，应缴纳企业所得税29。5102。95（万元），当年少缴纳企业所得税4。8万元。Z
　　参考文献：
　　〔1〕庞凤喜。结构性减税政策的操作路径解析〔J〕。税务研究，2013，（02）。
　　〔2〕盖地。企业税收筹划理论与实务〔M〕。大连：东北财经大学出版社，2009。